重要涉稅資料

（1）《開(kāi)發(fā)項目立項批復》。立項批復是土地增值稅、企業(yè)所得稅處理的重要參考內容和推斷計算數據，特別是房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)有多個(gè)項目在同一個(gè)期間內立項的，要以立項批復區分核算對象，涉及的共同成本費用要按照一定的方式進(jìn)行分攤。

（2）規劃設計資料。主要是《項目規劃設計要點(diǎn)申請書(shū)》、《建設工程規劃設計要點(diǎn)通知書(shū)》、《建設工程規劃設計方案》（規劃設計說(shuō)明書(shū)）等，是土地增值稅、企業(yè)所得稅處理的重要參考內容和推斷計算數據，特別是在土地增值稅處理中，要依據這些資料判斷是否有超規劃設計項目。

（3）《建設用地規劃許可證》?！督ㄔO用地規劃許可證》及相關(guān)設計圖紙、紅線(xiàn)圖等，是土地增值稅、企業(yè)所得稅處理的重要參考內容和推斷計算數據，也是土地增值稅處理中判斷是否有超規劃設計項目的證據。

涉稅關(guān)注點(diǎn)與風(fēng)險提示

（1）各類(lèi)建筑物用地情況。開(kāi)發(fā)用地面積是房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)土地成本分配分攤計算的重要依據，也是進(jìn)行企業(yè)所得稅、土地增值稅相關(guān)分配分攤計算的基礎數據。一般項目批文、土地合同、規劃設計、竣工驗收報告、測繪表等列示的數據會(huì )有一定的差異，但只要企業(yè)始終采用一個(gè)面積標準，就沒(méi)有問(wèn)題，因此在檢查時(shí)可以核對企業(yè)計算的基礎面積數據是否一致，不一致的就可能存在問(wèn)題。

建設（規劃）紅線(xiàn)是對建設范圍的限定，這個(gè)限定也是土地增值稅判斷是否可以扣除的一個(gè)關(guān)鍵點(diǎn)。根據政策規定，開(kāi)發(fā)用地紅線(xiàn)外的建設成本不能作為計算增值額的扣除項目。核對時(shí)，可以現場(chǎng)查看紅線(xiàn)的界限，以確定是否存在超規劃建設問(wèn)題。

（2）各類(lèi)勘探、設計合同的印花稅問(wèn)題。這類(lèi)合同一般在企業(yè)的工程部保管，財務(wù)部門(mén)在管理上有一定的缺失，因此要多加關(guān)注。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)除銷(xiāo)售、建筑等業(yè)務(wù)可以核定征收印花稅外，其余合同全部按實(shí)際金額貼花或申報繳納印花稅?！厩f(wàn)注意價(jià)稅分離，以不含稅價(jià)計算印花稅】

重要涉稅資料

（1）施工合同。施工合同是房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)項目運作中最重要的合同，也是金額最大的合同，其中的合同金額不僅是企業(yè)成本計算的最重要參考依據，也是相關(guān)企業(yè)所得稅計算的重要依據，例如預提費用的處理?！緦徍耸┕ず贤⒁獬邪Ｊ剑捍蟀€是清包及價(jià)稅分離】

（2）融資合同及相關(guān)合同。這期間融資合同金額變化比較大，涉及印花稅、土地增值稅、企業(yè)所得稅的計算處理。同時(shí)還有可能涉及一些勘探、勘察合同等。

（3）勞務(wù)合同。在項目施工期，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)有可能發(fā)生一些臨時(shí)性用工，臨時(shí)用工勞務(wù)合同涉及個(gè)人所得稅、企業(yè)所得稅等的計算和處理?！九R時(shí)性用工實(shí)操中不簽勞務(wù)合同，支付費用時(shí)憑借地產(chǎn)公司結算憑據去稅局代開(kāi)發(fā)票】

涉稅關(guān)注點(diǎn)與風(fēng)險提示

（1）滾動(dòng)開(kāi)發(fā)成本的處理。對滾動(dòng)開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)，要關(guān)注土地支付、公共配套等相關(guān)成本的分攤。分攤方法有三種，即：按轉讓土地使用權面積占總面積的比例分攤、按轉讓的建筑面積占總建筑面積的比例分攤、按稅務(wù)機關(guān)確認的其他方式分攤。（2）人防等地下設施成本的處理。關(guān)注人防設施等地下建筑（如車(chē)庫）的成本構成、分攤及銷(xiāo)售、使用情況，核對人防辦公室的建設指標批復和實(shí)際人防建設面積，確認有沒(méi)有將應在下一期開(kāi)發(fā)項目中結轉的人防設施成本記入當期開(kāi)發(fā)成本的問(wèn)題。由于此類(lèi)業(yè)務(wù)在實(shí)際操作中比較復雜，各地稅務(wù)機關(guān)制定了相應的具體規定，因此企業(yè)在日常處理這類(lèi)業(yè)務(wù)時(shí)，可以直接對照當地稅務(wù)機關(guān)的具體規定去做。審計人員在檢查這類(lèi)業(yè)務(wù)時(shí)，也可以對照處理。

（3）融資費用的處理。繼續關(guān)注利息費用支出情況。重點(diǎn)是金融企業(yè)利息支出情況，項目貸款的利息支出需要資本化，而對于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)與金融企業(yè)在這期間簽訂的其他合同，要審核業(yè)務(wù)的真實(shí)性，對屬于項目貸款而支付的額外利息，符合資本化條件的，要進(jìn)行資本化處理。

例 5

2017年3月，某地稅務(wù)機關(guān)對某房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)進(jìn)行稅務(wù)檢查，在核對該公司“財務(wù)費用”科目明細內容時(shí)，發(fā)現部分利息沒(méi)有資本化。該公司建設資金重要來(lái)源是融資（金融企業(yè)），2015年“財務(wù)費用”科目數據為174.85萬(wàn)元，其中117.21萬(wàn)元是為甲項目貸款而產(chǎn)生的利息，甲項目已經(jīng)于2014年底完工，相關(guān)貸款資金已經(jīng)投入到乙項目中，但是發(fā)生的相關(guān)利息共計117.21萬(wàn)元，卻沒(méi)有計入乙項目，而是記入了“財務(wù)費用”科目，在企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)沒(méi)有進(jìn)行調整，擠占了當期應納稅所得額。經(jīng)過(guò)溝通，發(fā)現是企業(yè)會(huì )計人員認為利息的歸集以合同為主，沒(méi)有按照實(shí)質(zhì)性原則處理，因此出現錯誤。

（4）大額成本費用支出。關(guān)注成本、費用中的大額支出業(yè)務(wù)的真實(shí)、合法和有效性。重點(diǎn)從合同、資金流向、發(fā)票等多角度去核對，對于合同、資金流向、發(fā)票單位名稱(chēng)不一致的情況則要跟蹤核查到底，虛假的支出不能列支。

（5）甲供材的處理。主要核查是否存在重復列支材料成本的問(wèn)題?！炯坠┎模ㄖ鞑模﹩?wèn)題要與總包合同進(jìn)行對比分析，地產(chǎn)公司可以購買(mǎi)材料進(jìn)開(kāi)發(fā)成本】

（6）材料分配方法。除少量按實(shí)際領(lǐng)用核算的材料外，重點(diǎn)關(guān)注多個(gè)項目同時(shí)建設領(lǐng)用材料的分配方法是否合理和一致。在實(shí)際業(yè)務(wù)中，部分企業(yè)多個(gè)成本項目同時(shí)使用同類(lèi)材料，對于沒(méi)有明細核算（或無(wú)法明細核算）的，要按照一定的方式進(jìn)行分攤，例如按工程量、建筑面積等。不管采用什么方式，都要重點(diǎn)關(guān)注兩點(diǎn)：一是前后一致性，就是方式一旦確定不得隨意改變；二是合理性，就是計算分攤的方式能準確反映各個(gè)項目的實(shí)際材料消耗量?！镜禺a(chǎn)公司購買(mǎi)材料進(jìn)入工地，建筑公司領(lǐng)取材料需要領(lǐng)料單，注明哪個(gè)項目使用】

（7）材料成本差異處理。重點(diǎn)是材料成本差異的計算和分配方式是否一致，可以采用加權平均、先進(jìn)先出等方式，且一經(jīng)確定不得隨意更改。核對的主要方式是連續核對計算第四季度的會(huì )計處理，看是否正確?！緦?shí)操中不會(huì )購買(mǎi)大量材料長(cháng)期存放工地，這個(gè)可以忽略】

例 6

2016年3月，某地稅務(wù)機關(guān)對某房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)進(jìn)行稅務(wù)檢查，該公司材料成本差異結轉計算是按照加權平均法，檢查人員對該公司2014年、2015年連續兩年第四季度的材料成本差異會(huì )計處理情況進(jìn)行核對，結果發(fā)現2015年12月份計算方式出現問(wèn)題，即沒(méi)有按照加權平均法計算結轉差異，實(shí)際多轉差異533萬(wàn)元。經(jīng)過(guò)溝通，查明原因為：企業(yè)因為2015年利潤過(guò)高，而2016年預估購買(mǎi)的材料價(jià)格上漲，所以采取了一種平衡方式。最終，“材料成本差異”項目檢查調增應納稅所得額533萬(wàn)元。

（8）隱瞞的“違章建筑”。在這期間可以根據《建設工程施工許可證》、《建筑工程承包施工合同》和相關(guān)規劃設計資料，對現場(chǎng)進(jìn)行實(shí)地核對，以判斷企業(yè)是否有超規劃、超施工許可的“違章建筑”。

如果有隱瞞的“違章建筑”，根據土地增值稅政策，一般不能作為計算增值額的扣除項目。對于自用的“違章建筑”，不得將其成本攤入銷(xiāo)售面積中的開(kāi)發(fā)成本，在企業(yè)所得稅計算中稅前扣除，而是要按照自用固定資產(chǎn)折舊處理。企業(yè)已經(jīng)使用的“違章建筑”涉及的房產(chǎn)稅、城鎮土地使用稅要按規定征收（繳納）。

（9）勞務(wù)費用的處理。對勞務(wù)費用的核查主要是核對勞務(wù)合同，要將合同內容與企業(yè)用工的實(shí)際情況進(jìn)行比對判斷。此外，對于有邏輯疑問(wèn)的，例如金額過(guò)大、用工期間不對稱(chēng)等，則要核對相關(guān)人員身份證信息、現場(chǎng)查看工作情況等?！緞趧?wù)分包一般有承包方即建筑公司來(lái)發(fā)包，地產(chǎn)公司很少發(fā)生大額費用，除非零星工程，但這可以代開(kāi)發(fā)票】

竣工驗收環(huán)節

重要涉稅資料

（1）《房屋竣工驗收表》。商品房完成竣工驗收后即可交付使用，竣工驗收時(shí)間是增值稅納稅義務(wù)發(fā)生的重要節點(diǎn)，也是企業(yè)所得稅結轉收入、成本的重要節點(diǎn)。

（2）《房屋測繪表》。測繪表是土地增值稅項目清算、企業(yè)所得稅項目匯算的重要參考，其主要作用是通過(guò)測繪表與銷(xiāo)售窗口表（或銷(xiāo)售合同清單等）數據的核對，判斷是否存在后期改變結構、隱瞞面積等問(wèn)題。

涉稅關(guān)注點(diǎn)與風(fēng)險提示

（1）收入（所得）的結轉情況。執行《房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》（國稅發(fā)〔2009〕31號文件發(fā)布）第三條的規定。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)采取的是預售制度，項目竣工驗收后，即達到結轉收入的條件，最重要的依據就是《房屋竣工驗收表》。核對的重點(diǎn)是將《房屋竣工驗收表》、“預收賬款”科目余額等數據資料進(jìn)行比對，判斷企業(yè)是否按規定時(shí)間節點(diǎn)進(jìn)行了收入的結轉，其中凡是在當年已經(jīng)取得《房屋竣工驗收表》的樓棟，“預收賬款”科目（或明細科目）不得有余額。

（2）增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間的確定。執行《房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)銷(xiāo)售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項目增值稅征收管理暫行辦法》第十條、第十四條的規定。房地產(chǎn)的銷(xiāo)售是采取預售制度，房地產(chǎn)項目達到一定進(jìn)度后，可以領(lǐng)取預售許可證，應在收到預收款時(shí)按照3%的預征率預繳增值稅。在達到納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)，以當期銷(xiāo)售額和9%的適用稅率計算當期應納稅額，抵減已預繳稅款后，向主管?chē)悪C關(guān)申報納稅。房屋完成竣工驗收并交付后，即產(chǎn)生納稅義務(wù)，因此要按規定計算增值稅應納稅額?！驹鲋刀惗惵视?1%>10%>9%變化，注意預收房款時(shí)間節點(diǎn)】

（3）票據未到情形的處理。執行《房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》第三十二條的規定，關(guān)注建筑合同、竣工決算和建筑業(yè)發(fā)票。建筑工程承包合同的完成需要最后的結算，對于因出包工程未最終辦理結算而未取得全額發(fā)票的（即房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司暫以收據等入賬的工程支出），在證明資料充分的前提下，其發(fā)票不足金額可以預提，但最高不得超過(guò)合同總金額的10%。其證明資料主要是《建筑工程承包合同》和已經(jīng)發(fā)生的工程量?！境邪揭话愀鶕贤犊罟濣c(diǎn)提供工程進(jìn)度預算書(shū)，這是必備資料，但也有不提供的，但需要監理方簽字認可的工程進(jìn)度工程量；注意有的財務(wù)人員統統按合同總造價(jià)預提，不管實(shí)際工程進(jìn)度，有點(diǎn)嚇人！】

例 7

2015年5月，某地稅務(wù)機關(guān)對某房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)進(jìn)行稅務(wù)檢查。檢查人員在核對成本結轉業(yè)務(wù)時(shí)發(fā)現，該公司開(kāi)發(fā)項目結轉成本時(shí)，由于部分施工企業(yè)建筑業(yè)發(fā)票尚未取得，故采取預估成本方法，該公司施工合同總價(jià)格為2.3億元，預估工程成本為0.32億元。根據相關(guān)政策規定：出包工程未最終辦理結算而未取得全額發(fā)票的，在證明資料充分的前提下，其發(fā)票不足金額可以預提，但最高不得超過(guò)合同總金額的10%。該公司預估工程成本的最高金額為0.23億元，該公司實(shí)際預估工程成本為0.32億元，多預估0.09億元。最終，該項目檢查調增應納稅所得額0.09億元。

（4）預提費用的處理。除上述未取得全額發(fā)票而預提的成本外，政策規定允許預提的費用只有以下兩類(lèi)：

①公共配套設施尚未建造或尚未完工的，可按預算造價(jià)合理預提建造費用。此類(lèi)公共配套設施必須符合“已在售房合同、協(xié)議或廣告、模型中明確承諾建造且不可撤銷(xiāo)，或按照法律法規規定必須配套建造”的條件。

②應向政府上交但尚未上交的報批報建費用、物業(yè)完善費用。物業(yè)完善費用是指按規定應由企業(yè)承擔的物業(yè)管理基金、公建維修基金或其他專(zhuān)項基金。

凡是不符合上述條件的，不得預提。核查時(shí)，只要按照相應成本對象、規劃設計及上交費用明細等，采用列表標注處理方式就可以完成檢查。

【特別關(guān)注】有的省市對預提費用列支的持續時(shí)間有規定，比如江蘇省規定，預提的出包工程款自開(kāi)發(fā)產(chǎn)品完工之日起超過(guò)2年仍未支付的，預提的出包工程款全額計入應納稅所得額；以后實(shí)際支付時(shí)可按規定稅前扣除。除政府相關(guān)文件對報批報建費用、物業(yè)完善費用有明確的期限規定外，預提期限最長(cháng)不得超過(guò)3年；超過(guò)3年未上交的，計入當期應納稅所得額，以后年度實(shí)際支付時(shí)準予在稅前扣除。

（5）大額成本支出。關(guān)注“開(kāi)發(fā)成本—開(kāi)發(fā)間接費用”科目明細摘要，對異常的大額支出要深入核查，合同、發(fā)票、資金流向要一致，凡是不一致的，都要追蹤核查相關(guān)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)?！久宽棙I(yè)務(wù)都需要合理合規而且齊全的證據鏈】

（6）自建自用房產(chǎn)的處理。核對《房屋竣工驗收表》，如果已經(jīng)竣工則要審核是否已經(jīng)開(kāi)始使用。凡是已經(jīng)使用的房產(chǎn)，不論是否竣工、結算均要按規定申報繳納房產(chǎn)稅、城鎮土地使用稅。

例 8

2015年1月，某地稅務(wù)機關(guān)在對某房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)進(jìn)行涉稅分析時(shí)，通過(guò)租賃信息發(fā)現該公司部分商品房已經(jīng)轉為自用（出租），從納稅評估角度提醒納稅人進(jìn)行相關(guān)稅收自查。其自查情況為，該公司將部分商業(yè)用房出租，出租時(shí)點(diǎn)為2014年4月份，租金為每年26萬(wàn)元，而《房屋竣工驗收表》確定的時(shí)間是2014年11月，截至2014年12月底，該公司既沒(méi)有結轉固定資產(chǎn)（投資性房地產(chǎn)），也沒(méi)有提取折舊，對出租的房屋除按照規定在開(kāi)具房屋租賃發(fā)票時(shí)繳納了營(yíng)業(yè)稅（城市維護建設稅等附加略）、房產(chǎn)稅等外，沒(méi)有繳納城鎮土地使用稅。根據規定，該公司補繳了2014年5—12月份的城鎮土地使用稅1080元（按分攤面積計算），并在2014年當年結轉5—12月份期間的所得17.33萬(wàn)元（26÷12×8），以及對應期間繳納的營(yíng)業(yè)稅（城市維護建設稅等附加略）、房產(chǎn)稅等成本。同時(shí)，企業(yè)要根據相關(guān)會(huì )計處理原則將出租房屋結轉為“投資性房地產(chǎn)”，從企業(yè)所得稅匯算清繳角度，可以提取相應的折舊。

（7）測繪面積問(wèn)題。關(guān)注各類(lèi)建筑物面積具體情況，在成本分配中使用的各類(lèi)建筑面積是否與測繪（面積）成果表一致。如果測繪面積與銷(xiāo)售窗口表等標明的面積相差過(guò)大，即測繪面積大于銷(xiāo)售窗口表等資料面積，則要核對查明原因，防止超規劃設計建造的面積未按規定進(jìn)行涉稅處理。

（8）成本結轉情況。已經(jīng)銷(xiāo)售（預售）的商品房竣工驗收后（以《房屋竣工驗收表》為判斷要件之一），要進(jìn)行收入和成本的結轉。而此時(shí)，有可能同一個(gè)項目中一部分已經(jīng)完成竣工驗收，而另一部分還在施工中。即使已經(jīng)完成竣工驗收的部分也可能存在有的已經(jīng)銷(xiāo)售，有的還沒(méi)有銷(xiāo)售的情況。因此，在核查結轉成本業(yè)務(wù)時(shí)，要注意成本在不同商品房狀態(tài)之間的分配方法是否合理，主要從兩個(gè)層面關(guān)注成本的配比結轉：

一是無(wú)法單獨歸集的共同成本在完工產(chǎn)品（商品房）和未完工產(chǎn)品（商品房）之間進(jìn)行配比分攤，加上可以單獨歸集的成本，計算出準確的完工產(chǎn)品（商品房）的成本；

二是在已銷(xiāo)售和未銷(xiāo)售產(chǎn)品（商品房）之間進(jìn)行分配，以計算出當期應結轉的已銷(xiāo)售產(chǎn)品（商品房）的成本。